Podatek u źródła w polskim systemie podatkowym to zagadnienie, które wymaga szczegółowej analizy pod kątem możliwości zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów. Podatek u źródła zapłacony przez polskiego płatnika z własnych środków może w określonych sytuacjach stanowić koszt uzyskania przychodu, pod warunkiem że zostaną spełnione wymagania określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Kluczowe znaczenie ma tu mechanizm ubruttowienia oraz udokumentowanie związku wydatku z uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem ich źródła. Organy podatkowe uznają taki podatek za koszt pośredni, ujmowany w dacie jego poniesienia, co oznacza wpisanie go do ksiąg rachunkowych w momencie faktycznej zapłaty do urzędu skarbowego.

Prawne podstawy kosztów uzyskania przychodów w Polsce

Podstawą prawną analizy możliwości zaliczenia podatku u źródła do kosztów podatkowych są przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), poza wyjątkami wskazanymi w art. 16 ust. 1. Przepis ten wskazuje trzy alternatywne przesłanki uzasadniające zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych.

Warto podkreślić, że art. 16 ustawy o CIT precyzuje wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów, jednak nie wymienia wprost podatku u źródła płaconego przez płatnika. Art. 16 ust. 1 pkt 15 dotyczy wyłącznie podatku dochodowego opłacanego przez podatnika, co jest kluczowe w odniesieniu do podatku u źródła, gdzie polski podmiot pełni rolę płatnika.

W przepisach ustawy rozróżnia się koszty bezpośrednie i pośrednie, co jest istotne dla klasyfikacji podatku u źródła. Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty inne niż bezpośrednie potrąca się zgodnie z ust. 4e, tj. w dacie ich poniesienia. Jest to bezpośrednio powiązane z ewidencją podatku u źródła jako kosztu pośredniego.

Charakterystyka podatku u źródła w polskim prawie podatkowym

Podatek u źródła (withholding tax) to zryczałtowany podatek od wybranych przychodów wypłacanych podmiotom zagranicznym. Płatności z tytułu użytkowania urządzeń czy świadczenia usług niematerialnych podlegają stawce 20% (art. 21 ust. 1 ustawy o CIT), a dywidendy stawce 19%.

Obowiązek poboru i przekazania podatku u źródła spoczywa na polskim płatniku. Ma on obowiązek przekazać należność do urzędu skarbowego w ciągu 7 dni od wypłaty. Stawki podatku u źródła wynoszą: 19% dla dywidend, 20% dla pozostałych wypłat (m.in. odsetek, tantiem, usług niematerialnych).

Dodatkowe ograniczenia dotyczą płatności przekraczających 2 miliony złotych rocznie na rzecz jednego odbiorcy – w takich przypadkach nawet jeśli przysługuje stawka obniżona z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik obowiązany jest pobrać podatek według krajowej stawki i dopiero później można ubiegać się o zwrot lub interpretację indywidualną.

Warto również pamiętać o możliwości stosowania preferencji na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz dyrektyw unijnych.

Stanowisko organów podatkowych względem podatku u źródła jako kosztu

Organy podatkowe w Polsce konsekwentnie uznają możliwość zaliczenia podatku u źródła do kosztów uzyskania przychodów, jeśli płatnik faktycznie poniósł jego ekonomiczny ciężar (tj. dokonał ubruttowienia).

Ciekawym przykładem jest interpretacja Dyrektora KIS z 13 lipca 2023 r. (0111-KDIB1-2.4010.163.2023.2.EJ), gdzie organ podkreślił, że nawet bez postanowień umownych o ubruttowieniu możliwe jest zaliczenie podatku u źródła do kosztów, jeśli zostanie wykazany faktyczny związek wydatku z uzyskiwanymi przychodami.

Interpretacje z 7 października 2022 r. oraz 25 kwietnia 2025 r. potwierdzają, że podatek u źródła może być zaliczony do kosztów podatkowych, jeśli jest kosztem pośrednim, bez możliwości zwrotu lub refundacji.

Warunki zaliczenia podatku u źródła do kosztów podatkowych

Aby podatek u źródła mógł być kosztem uzyskania przychodów, muszą zostać spełnione poniższe warunki:

• poniesienie rzeczywistego ciężaru ekonomicznego,
• mechanizm ubruttowienia,
• związek wydatku z działalnością gospodarczą,
• definitywność kosztu,
• prawidłowa dokumentacja.

Klasyfikacja podatku u źródła jako kosztu pośredniego

Podatek u źródła zapłacony przez płatnika jest traktowany jako koszt pośredni. To oznacza, że nie jest on bezpośrednio powiązany z konkretnym przychodem, lecz stanowi koszt ogólny funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Koszty pośrednie – takie jak podatek u źródła, koszty ogólnego zarządu czy obsługa prawna – są potrącane w dacie ich poniesienia, a nie uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

W praktyce koszt pojawia się jako konsekwencja wykonywania określonych transakcji międzynarodowych i jest ujmowany w księgach podatkowych w dacie faktycznego poniesienia (zapłaty).

Procedury księgowe i określenie daty poniesienia kosztu

Prawidłowe ustalenie daty poniesienia kosztu dla podatku u źródła jest niezwykle istotne. Za dzień poniesienia kosztu uznaje się dzień ujęcia kosztu w księgach na podstawie stosownego dokumentu – najczęściej będzie to dzień obciążenia rachunku bankowego firmy na rzecz urzędu skarbowego.

W celu właściwego rozliczenia podatku u źródła wymagane są odpowiednie procedury:

• udokumentowanie podstawy prawnej obowiązku podatkowego,
• obliczenie kwoty podatku z zastosowaniem odpowiednich przepisów i umów międzynarodowych,
• prawidłowa klasyfikacja podatku jako kosztu pośredniego,
• potwierdzenie związku kosztu z prowadzoną działalnością.

Porównanie z innymi kategoriami podatków w kontekście kosztów podatkowych

W tabeli poniżej zestawiono różne podatki w kontekście ich rozliczania jako kosztów uzyskania przychodów:

Mechanizm ubruttowienia i jego konsekwencje podatkowe

Omawiając mechanizm ubruttowienia należności wypłacanych podmiotom zagranicznym, należy zwrócić uwagę na jego konstrukcję oraz skutki podatkowe. Mechanizm polega na takim podwyższeniu wypłaty, by odbiorca zagraniczny otrzymał ustaloną kwotę netto, a ciężar podatkowy spoczywał na polskim płatniku.

Ubruttowienie może wynikać zarówno z umowy, jak i dobrowolnej decyzji biznesowej płatnika. Praktyka organów podatkowych wskazuje, że:

• obecność klauzuli ubruttowienia nie jest obligatoryjna do uznania podatku za koszt,
• wystarczy wykazanie związku podatku z przychodami lub zabezpieczeniem ich źródła,
• dokładna kalkulacja ubruttowienia powinna być dostępna w dokumentacji,
• wzór na kwotę brutto: B = N / (1-t), gdzie N – kwota netto, t – stawka podatku.

Praktyczne aspekty stosowania przepisów i case studies

Prawidłowe stosowanie przepisów o podatku u źródła wymaga szczegółowej analizy i dokumentacji. Przykłady sytuacji, w których stosuje się mechanizm ubruttowienia, obejmują:

• usługi doradcze świadczone przez zagraniczne podmioty na rzecz firm polskich,
• najmowanie środków transportu od zagranicznych dostawców,
• przekroczenie 2 mln zł płatności rocznie – obowiązkowy pobór podatku krajową stawką,
• umowy wykluczające potrącenie podatku – płatnik pokrywa go z własnych środków.

Niezbędne jest wdrożenie odpowiednich procedur wewnętrznych w zakresie dokumentowania ubruttowienia, kalkulacji podatku i prowadzenia ewidencji podatkowej.

Ryzyka podatkowe i compliance

Zaliczenie podatku u źródła do kosztów uzyskania przychodów wiąże się z ryzykiem, zwłaszcza jeśli nie zostaną spełnione wymogi dokumentacyjne lub formalne. Do najważniejszych ryzyk należą:

• brak jednoznacznego potwierdzenia związku podatku z przychodami,
• błędy w kalkulacji lub zastosowaniu stawki podatkowej,
• nieprawidłowe ustalenie daty poniesienia kosztu,
• niekompletna lub brakująca dokumentacja,
• zmiany w interpretacjach organów podatkowych.

Wpływ na planowanie podatkowe i optymalizację

Możliwość zaliczenia podatku u źródła do kosztów podatkowych ma znaczący wpływ na politykę podatkową przedsiębiorstw. Pozwala ona m.in. na:

• obniżenie podstawy opodatkowania CIT o wartość podatku u źródła,
• uzyskanie efektywnych oszczędności podatkowych,
• planowanie modelu transakcyjnego pod kątem optymalnego zastosowania ubruttowienia,
• uwzględnienie aspektów płynności związanych z terminem zapłaty podatku.

Planowanie podatkowe wymaga ścisłego dokumentowania wszelkich decyzji podatkowych oraz monitorowania zmian legislacyjnych i orzeczniczych.

Wnioski i rekomendacje

Podatek u źródła może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, jeśli płatnik rzeczywiście poniósł jego ciężar w wyniku ubruttowienia. Kluczowe zalecenia to:

• mechanizm ubruttowienia – powinien być udokumentowany, zarówno w umowie, jak i w decyzjach biznesowych,
• klasyfikacja podatku jako kosztu pośredniego – umożliwia jego potrącenie w momencie poniesienia kosztu,
• rzetelna dokumentacja – podstawa prawna, kalkulacja, dowód zapłaty i związek z działalnością,
• właściwe procedury i compliance – zabezpieczenie przedsiębiorstwa przed ryzykiem podatkowym,
• bieżący monitoring przepisów i praktyki interpretacyjnej.

Możliwość zaliczenia podatku u źródła do kosztów podatkowych to ważny element strategii podatkowej w obrocie międzynarodowym, ale wymaga zachowania należytej staranności i prawidłowej dokumentacji.