Zagadnienie traktowania odsetek od leasingu operacyjnego jako kosztu uzyskania przychodu stanowi jeden z najbardziej kontrowersyjnych tematów współczesnego prawa podatkowego. Analiza aktualnych przepisów, orzeczeń sądów administracyjnych oraz interpretacji organów podatkowych wskazuje na fundamentalną zmianę w podejściu do tej kwestii. Najnowsze wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jednoznacznie potwierdzają, że odsetki od leasingu operacyjnego nie są traktowane jako koszty finansowania dłużnego i nie podlegają ograniczeniom z art. 15c ustawy o CIT. Aby w pełni zrozumieć tę problematykę, warto szczegółowo zapoznać się z konstrukcją prawno-podatkową leasingu operacyjnego, ewolucją stanowisk organów podatkowych oraz praktycznymi skutkami dla podatników.

Konstrukcja prawna i podatkowa leasingu operacyjnego

Leasing operacyjny wyróżnia się na tle innych form finansowania specyficznymi uwarunkowaniami prawnymi. W polskim systemie podatkowym wymagane są konkretne kryteria czasowe i wartościowe, które należy spełnić, by umowę zakwalifikować jako leasing operacyjny:

• dla rzeczy ruchomych podlegających amortyzacji umowa musi trwać co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji,
• w przypadku nieruchomości, minimalny okres to 5 lat,
• suma opłat (pomniejszona o VAT) powinna co najmniej odpowiadać wartości początkowej środków trwałych,
• w leasingu operacyjnym korzystający nie nabywa własności przedmiotu leasingu, a jedynie prawo do jego użytkowania.

W leasingu operacyjnym opłaty za użytkowanie są wręczane jako koszt uzyskania przychodu korzystającego, a nie kapitał i odsetki jak w leasingu finansowym. Różnica ta istotnie wpływa na sposób rozliczania podatkowego obu rodzajów umów.

Warto również podkreślić, że podatkowa definicja leasingu obejmuje nie tylko rzeczy (zgodnie z prawem cywilnym), ale także wartości niematerialne i prawne, np. licencje.

Różnice kosztowe: leasing operacyjny a finansowy

Na gruncie podatkowym podstawową różnicą pomiędzy leasingiem operacyjnym a finansowym jest sposób traktowania rat leasingowych:

• w leasingu operacyjnym całość raty stanowi koszt uzyskania przychodu,
• w leasingu finansowym rata dzieli się na część kapitałową i odsetkową,
• do kosztów podatkowych można zaliczyć jedynie część odsetkową, kapitał rozliczany jest poprzez odpisy amortyzacyjne.

Część odsetkowa raty leasingu finansowego traktowana jest jako wynagrodzenie za korzystanie z przedmiotu, ujmowana w kosztach podatkowych w dacie poniesienia (wystawienia lub zaksięgowania faktury). Natomiast w leasingu operacyjnym nie ma formalnego podziału na część kapitałową i odsetkową.

Koszty finansowania dłużnego a art. 15c ustawy o CIT

Ograniczenia kosztów finansowania dłużnego wynikają z art. 15c ustawy o CIT (obowiązującego od 2018 roku). Zgodnie z nim nie można przekroczyć wyższego z poniższych limitów:

• 3 000 000 złotych,
• 30% podatkowej EBITDA.

Pod pojęciem kosztów finansowania dłużnego rozumie się koszty związane z uzyskaniem i użyciem środków finansowych od innych podmiotów. Przepis wymienia „część odsetkową raty leasingowej”, co budzi wątpliwości: czy ograniczenie obejmuje także leasing operacyjny, czy tylko finansowy?

Początkowo organy podatkowe interpretowały ten przepis szeroko, obejmując nim również leasing operacyjny. Tak wynikało z interpretacji indywidualnych Dyrektora KIS z 22.04.2024 r., 10.07.2023 r. i 7.07.2023 r.

Ewolucja interpretacji organów podatkowych

Podejście organów podatkowych w ostatnich latach uległo zdecydowanej zmianie. Obecnie w interpretacjach Dyrektora KIS wskazuje się, że część odsetkowa raty leasingowej w leasingu operacyjnym nie stanowi kosztów finansowania dłużnego.

Przykłady takich interpretacji to:

• 0111-KDIB2-1.4010.491.2024.2.AG z 28.10.2024 r.,
• 0114-KDIP2-2.4010.452.2024.1.SP z 24.10.2024 r.

Argumenty organów opierają się na założeniu, że leasing operacyjny to najem, w którym nie wydziela się części odsetkowej, a opłaty nie są związane z uzyskaniem środków finansowych. W praktyce nie można mówić o kosztach finansowania dłużnego w leasingu operacyjnym.

Orzecznictwo sądów administracyjnych

Kluczowym orzeczeniem w tej sprawie był wyrok NSA z 26 kwietnia 2022 r., sygn. II FSK 2197/19:

Do leasingu operacyjnego nie mają zastosowania ograniczenia przewidziane dla kosztów finansowania dłużnego.

NSA i później WSA Wrocław (I SA/Wr 696/23 z 6.03.2024) jednoznacznie wskazywały, że w leasingu operacyjnym nie występuje pojęcie „części odsetkowej”, a wszelkie próby jej wydzielania są sztuczne i nie znajdują podstaw w prawie. To przepisy podatkowe, a nie rachunkowe, determinują zakres kosztów podatkowych.

Praktyczne skutki dla podatników

Korzystna linia orzecznicza i interpretacyjna przynosi konkretne konsekwencje dla przedsiębiorstw:

• lepiej opłaca się korzystać z leasingu operacyjnego niż finansowania kredytem czy pożyczką, ze względu na brak limitu kosztów finansowania dłużnego,
• nawet firmy mocno zadłużone mogą w pełni zaliczyć raty leasingowe do kosztów podatkowych,
• leasingodawcy (firmy leasingowe) mogą mieć problem z nadwyżką kosztów finansowania dłużnego, gdy nie będą mogli powiększyć kosztów odsetkowych przychodami z rat.

Firmy leasingowe muszą szczególnie monitorować strukturę swoich przychodów i kosztów w odniesieniu do art. 15c CIT.

Leasing operacyjny samochodów osobowych – specyfika

Leasing operacyjny samochodów osobowych podlega szczególnym regulacjom. Wydatki związane z eksploatacją pojazdu, w tym koszty paliwa, serwisu oraz raty leasingowe, mogą być zaliczane do kosztów podatkowych z uwzględnieniem specyficznych limitów.

Część odsetkowa opłat leasingowych dla aut o wartości powyżej limitu może być ujmowana w pełnej wysokości jako koszt podatkowy (interpretacja Dyrektora KIS z 11.02.2019 nr 0115-KDIT3.4011.545.2018.2.MR).

W przypadku VAT:

• gdy samochód służy wyłącznie działalności – odliczenie 100% VAT,
• w przypadku użytkowania mieszanego – odliczenie 50% VAT.

Aspekty rachunkowe i bilansowe

Leasing może być traktowany inaczej na gruncie prawa rachunkowego (KSR nr 5, MSR 17 lub MSSF 16) niż podatkowego. Umowa może być leasingiem operacyjnym podatkowo, ale leasingiem finansowym bilansowo – i odwrotnie.

Przepisy rachunkowe nie rzutują jednak na kwalifikację kosztów podatkowych. Decydujące są regulacje podatkowe (potwierdza to orzecznictwo NSA).

Podatnicy powinni prowadzić wyodrębnioną ewidencję podatkową oraz bilansową – zwłaszcza duże przedsiębiorstwa stosujące międzynarodowe standardy rachunkowości.

Międzynarodowy kontekst i Dyrektywa ATAD

Wprowadzenie do polskiego prawa Dyrektywy ATAD (UE 2016/1164) miało silny wpływ na konstrukcję art. 15c CIT. Jednak dyrektywa ATAD odnosi się do kosztów związanych z finansowaniem dłużnym – typowo do sytuacji pozyskiwania środków finansowych.

Sądy administracyjne podkreślają, że leasing operacyjny to umowa najmu rzeczy i nie podlega automatycznemu włączeniu do ograniczeń kosztów finansowania dłużnego wynikających z dyrektywy ATAD.

Podobne stanowisko przyjmowane jest również w innych krajach UE.

Bezpieczeństwo podatkowe i interpretacje

Wobec zmian w interpretacjach oraz niejednoznaczności przepisów, kluczowe staje się zapewnienie bezpieczeństwa podatkowego:

• wystąpienie o interpretację indywidualną – zapewnia ochronę podatnika nawet w przypadku późniejszej zmiany wykładni przez organy,
• odwoływanie się do stanowiska sądów administracyjnych (NSA, WSA) – stanowi dodatkową linię obrony przed ewentualnymi kwestionowaniami przez urząd skarbowy,
• monitorowanie zmian prawa i bieżąca analiza umów pod kątem podatkowym.

Wpływ na politykę finansową przedsiębiorstw

Klarowność statusu odsetek w leasingu operacyjnym otwiera nowe możliwości dla firm:

• umożliwia optymalizację podatkową i zwiększenie atrakcyjności leasingu operacyjnego kosztem innych form finansowania,
• pozwala lepiej zarządzać płynnością finansową poprzez rozłożenie kosztów w czasie bez natychmiastowego angażowania dużych środków,
• sprzyja restrukturyzacji portfela finansowego przedsiębiorstw.

Leasing operacyjny może być szczególnie korzystny dla firm z ograniczoną płynnością finansową lub wysokim zadłużeniem.

Ryzyka i wyzwania

Podatnicy muszą mieć świadomość możliwych zagrożeń:

• ryzyko zmiany interpretacji lub przepisów prawa,
• potrzeba właściwego udokumentowania umowy jako leasingu operacyjnego,
• możliwość kontroli i kwestionowania kwalifikacji umowy przez organy podatkowe.

Kluczowe jest właściwe dokumentowanie transakcji oraz bieżące śledzenie zmian w przepisach i orzecznictwie.

Perspektywy rozwoju i możliwe zmiany

Aktualne podejście opiera się na stabilnych podstawach orzeczniczych i interpretacyjnych:

• nie przewiduje się radykalnych zmian limitów kosztowych w najbliższych latach,
• dalsza harmonizacja regulacji rachunkowych i podatkowych jest jednak prawdopodobna,
• ekspansja działań mających na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania może przynieść nowe regulacje w przyszłości.

Rekomendacje praktyczne dla podatników

Przedsiębiorstwa korzystające z leasingu operacyjnego powinny wdrożyć następujące działania:

• Wystąpienie o interpretację indywidualną – podatnicy powinni rozważyć wystąpienie o interpretację indywidualną potwierdzającą status podatkowy zawieranych umów leasingowych, szczególnie w przypadku umów o nietypowej strukturze lub wysokiej wartości;
• Dokumentacja umów – ważne jest prowadzenie szczegółowej dokumentacji potwierdzającej charakter umów leasingowych oraz sposób ich rozliczania w księgach rachunkowych i podatkowych;
• Regularny przegląd portfela – przedsiębiorstwa powinny regularnie dokonywać przeglądu swojego portfela umów leasingowych w kontekście zmian przepisów prawnych i orzecznictwa;
• Planowanie strategii finansowej – w przypadku przedsiębiorstw o wysokim poziomie zadłużenia, szczególnie istotne jest uwzględnienie w strategii finansowej korzystnych aspektów leasingu operacyjnego związanych z brakiem ograniczeń wynikających z art. 15c ustawy o CIT.

Podsumowanie

Obecny stan prawny, utrwalona linia orzecznicza oraz praktyka organów podatkowych wskazują, że odsetki od leasingu operacyjnego są uznawane za koszt uzyskania przychodu i nie podlegają ograniczeniom dotyczącym kosztów finansowania dłużnego. Specyfika leasingu operacyjnego – brak formalnego podziału raty na kapitał i odsetki – decyduje o wyłączeniu tej konstrukcji spod ograniczeń z art. 15c ustawy o CIT.

Dla podatników oznacza to możliwość pełnego wykorzystania leasingu operacyjnego jako efektywnego narzędzia finansowania, szczególnie korzystnego dla firm z wysokim zadłużeniem. Stabilność obecnych przepisów i orzecznictwa zapewnia bezpieczeństwo podatkowe, jednak konieczne jest stałe monitorowanie potencjalnych zmian regulacyjnych.

Odsetki od leasingu operacyjnego stanowią pełnowartościowy koszt podatkowy, co czyni leasing operacyjny atrakcyjną formą finansowania dla przedsiębiorców w Polsce.