Kwestia zaliczania darowizn do kosztów uzyskania przychodu to jeden z kluczowych tematów interpretacyjnych w polskim prawie podatkowym, szczególnie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) i podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT). Co do zasady, darowizny nie stanowią kosztów uzyskania przychodu, jednak przewidziane są wyjątki, pozwalające w niektórych przypadkach zaliczyć wartości przekazanych darowizn do kosztów podatkowych. Jednocześnie podatnicy mogą skorzystać z alternatywnych preferencji w postaci odliczenia wartości darowizn od osiągniętego dochodu.

Podstawowe zasady dotyczące kosztów uzyskania przychodu

Pojęcie kosztów uzyskania przychodu reguluje art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, definiując je jako koszty poniesione w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyłączeniem przypadków określonych w art. 16 ust. 1. Kluczowe jest spełnienie przesłanek koniecznych, by wydatek uznać za koszt podatkowy.

Aby wydatek mógł być zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu:

• podatnik musi go rzeczywiście ponieść,
• wydatek musi mieć związek z prowadzoną działalnością gospodarczą,
• musi służyć osiągnięciu, zabezpieczeniu lub zachowaniu przychodów,
• nie może znajdować się w katalogu wyłączeń z art. 16 ustawy CIT.

Kryteria te decydują o możliwości uznania wydatku za koszt podatkowy, szczególnie istotny jest związek z działalnością gospodarczą oraz jego celowość.

W przypadku darowizn problematyczne jest ustalenie, czy przekazanie majątku lub środków pieniężnych w formie darowizny spełnia przesłanki kosztu uzyskania przychodu. Ekonomicznie darowizna to bezpłatne świadczenie, które nie jest bezpośrednio związane z generowaniem przychodów przez darczyńcę.

Art. 16 ustawy o CIT wymienia enumeratywnie wydatki, które nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu — mimo potencjalnych powiązań z działalnością. Darowizny znajdują się w tym katalogu, gdyż wydatki altruistyczne nie powinny być finansowane przez system podatkowy przez umożliwienie ich odliczania.

Prawna definicja i charakter darowizny

Art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego wskazuje, że umowa darowizny polega na bezpłatnym świadczeniu na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Istotą darowizny jest jej jednostronny, nieekwiwalentny charakter – darczyńca nie uzyskuje korzyści majątkowej.

Oświadczenie o darowiźnie co do zasady sporządza się w formie aktu notarialnego, ale umowa pozostaje ważna, jeśli świadczenie zostanie spełnione. Forma prawna darowizny ma znaczenie przy dokumentowaniu operacji gospodarczych dla celów podatkowych.

W celu zakwalifikowania przekazania jako darowizny powinny być spełnione następujące warunki:

• przekazanie składnika majątku nie wynika z żadnej innej umowy cywilnej,
• darczyńca nie czerpie materialnych korzyści,
• oświadczenie darczyńcy sporządzone jest w odpowiedniej formie,
• darowizna została przyjęta przez obdarowanego.

Właściwa kwalifikacja prawna przekazania wpływa na jego opodatkowanie.

W praktyce często zdarzają się sytuacje graniczne, gdzie trudno jednoznacznie odróżnić darowiznę od innych form przekazania majątku, zwłaszcza w relacjach biznesowych.

Wykluczenie darowizn z kosztów uzyskania przychodu – zasada ogólna

Podstawą dla wykluczenia darowizn z kosztów podatkowych jest art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT oraz analogiczny przepis art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT. Oba akty prawne kategorycznie wyłączają możliwość zaliczenia darowizn do kosztów uzyskania przychodów.

• wykluczenie to obejmuje wszystkie darowizny (pieniężne i rzeczowe),
• niezależnie od celu przekazania darowizny ani statusu obdarowanego,
• nie przewiduje się progów kwotowych, wartościowych ani innych kryteriów łagodzących zasadę wykluczenia,
• darczyńca ponosi pełne obciążenie ekonomiczne związane z przekazaniem darowizny.

Nawet jeśli cel darowizny pośrednio wspiera interesy darczyńcy, np. poprzez działania CSR, nie daje to podstaw do ujęcia wydatku jako koszt podatkowy.

Wyjątki od zasady wykluczenia darowizn z kosztów

Przepisy przewidują enumeratywne, bardzo restrykcyjne wyjątki umożliwiające zaliczenie darowizny do kosztów uzyskania przychodu:

• Produkty spożywcze przekazane organizacjom pożytku publicznego na cele działalności charytatywnej – wyłącznie produkty określone w przepisach o VAT;
• Wpłaty na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej – szczególna sytuacja umożliwiająca zaliczenie do kosztów podatkowych.

Wyjątki są ograniczone co do przedmiotu i odbiorcy – dotyczy to tylko produktów spożywczych i określonych organizacji, z przeznaczeniem wyłącznie na działalność charytatywną.

Podatnik może wybrać między zaliczeniem wartości darowizny do kosztów podatkowych a odliczeniem jej od dochodu – podwójna preferencja z zasady nie jest dopuszczalna. Wyjątkiem od tej reguły są darowizny na rzecz pomocy dla obywateli Ukrainy, gdzie możliwość podwójnego skorzystania z preferencji wynika z nadzwyczajnej sytuacji humanitarnej.

Mechanizmy odliczenia darowizn od dochodu

Alternatywą ustawową dla kosztów podatkowych jest możliwość odliczenia wartości darowizny od podstawy opodatkowania (dochodu). Forma ta pozwala na uzyskanie ulgi podatkowej, choć podlega ścisłym ograniczeniom ilościowym i podmiotowym.

Aby skorzystać z tej preferencji, należy spełnić poniższe warunki:

• odliczenie przysługuje tylko podatnikom opodatkowanym według skali podatkowej lub ryczałtem ewidencjonowanym,
• w PIT maksymalnie 6% dochodu może być odliczone tytułem darowizny,
• w CIT limit odliczenia wynosi 10% dochodu w roku podatkowym.

Beneficjentem muszą być podmioty określone w ustawie o działalności pożytku publicznego lub instytucje kościelne na cele charytatywne.

• Darowizny na kościoły – umożliwiają odliczenie nawet do 100% przekazanej darowizny;
• Wynika to ze szczególnego statusu związków wyznaniowych i charakteru tych darowizn.

Odliczenie wymaga odpowiedniej dokumentacji, którą stanowią dowody przekazania, potwierdzenia przelewów, zaświadczenia beneficjenta oraz załączniki PIT/O lub CIT/O składane z roczną deklaracją podatkową.

Specjalne regulacje dotyczące darowizn na pomoc Ukrainie

W kontekście wsparcia obywateli Ukrainy wprowadzone zostały czasowe przepisy pozwalające na podwójną preferencję podatkową:

• darowizny mogą być jednocześnie kosztem uzyskania przychodu i odliczeniem od dochodu,
• dotyczy to wyłącznie darowizn na rzecz podmiotów uprawnionych prowadzących pomoc humanitarną dla Ukrainy,
• przy kosztach podatkowych uwzględnia się wydatki na nabycie lub wytworzenie rzeczy, przy odliczeniu – ich wartość rynkową.

Ta podwójna preferencja stanowi wyjątek w polskim systemie podatkowym.

Darowizny pieniężne na pomoc Ukrainie mogą być tylko odliczone od dochodu, ale nie uznane za koszt podatkowy – preferencja kosztowa dotyczy tylko przekazania rzeczy lub usług.

Aspekty rachunkowe i dokumentacyjne darowizn

Poprawne ujęcie darowizn w księgach rachunkowych ma kluczowe znaczenie dla rozliczeń podatkowych. Darowizny księguje się jako pozostałe koszty operacyjne na koncie 761 “Pozostałe koszty operacyjne”.

Jeśli przekazanie podlega VAT, kwotę podatku należnego ujmuje się po stronie kosztów operacyjnych.

Dokumentacja powinna spełniać rygorystyczne wymogi podatkowe i rachunkowe:

• właściwe określenie wartości darowizny, zgodnej z wartością rynkową,
• sporządzenie umowy darowizny/faktury,
• potwierdzenie przelewów (przy darowiznach pieniężnych),
• zaświadczenie beneficjenta o przyjęciu i celu darowizny,
• w przypadku rozbieżności – urząd może wezwać strony do weryfikacji wartości lub powołać biegłego.

Brak poprawnej dokumentacji może skutkować zakwestionowaniem rozliczenia podatkowego przez organ podatkowy.

Konsekwencje podatkowe dla obdarowanego

Otrzymanie darowizny wiąże się z innymi skutkami podatkowymi w zależności od statusu obdarowanego i przedmiotu darowizny. Zasadniczo otrzymanie darowizny nie podlega PIT, lecz opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Obowiązki obdarowanego:

• złożenie deklaracji SD-3 do urzędu skarbowego w ciągu miesiąca od otrzymania darowizny,
• opłacenie podatku zależnego od wartości rynkowej i stopnia pokrewieństwa:

• I grupa podatkowa – najbliżsi członkowie rodziny,
• II grupa podatkowa – dalsi krewni i powinowaci,
• III grupa podatkowa – inni nabywcy.

Istnieje grupa „0”, gwarantująca całkowite zwolnienie podatkowe dla darowizn między najbliższymi.

Kwota wolna od podatku wynosi 4 902 zł dla III grupy podatkowej i obejmuje darowizny jednorazowe oraz sumę darowizn z 5 lat poprzedzających rok nabycia.

Międzynarodowe aspekty opodatkowania darowizn

Darowizny przekazywane za granicę lub od zagranicznych podmiotów podlegają określonym, szczególnym regulacjom. Darowizny na organizacje pożytku publicznego z krajów UE mogą być odliczone od dochodu na takich samych zasadach jak w przypadku krajowych instytucji – pod warunkiem spełnienia odpowiednich wymogów formalnych i podmiotowych.

Wymogi dokumentacyjne obejmują zaświadczenie o statusie organizacji oraz cel przeznaczenia darowizny. Przekazy na podmioty z krajów nie będących członkami UE wymagają dodatkowej analizy, uwzględniając umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz przepisy dotyczące wymiany informacji podatkowych.

Niektóre jurysdykcje mogą odmienne kwalifikować przekazania, prowadząc do podwójnego lub braku opodatkowania – wymaga to szczególnej ostrożności przy planowaniu przekazania darowizn międzynarodowych.

Praktyczne aspekty planowania podatkowego z wykorzystaniem darowizn

Planowanie podatkowe z użyciem darowizn zależy od znajomości przepisów oraz kalkulacji korzyści możliwych do osiągnięcia na różnych polach. Należy rozważyć: możliwość zaliczenia darowizny do kosztów podatkowych (jeśli to możliwe), alternatywne odliczenie od dochodu oraz ocenę limitów procentowych i kosztów VAT.

• w przypadku darowizn zaliczanych do kosztów uzyskania przychodu korzyści podatkowe zależą od stawki podatku,
• przy odliczeniu od dochodu korzyść również zależy od właściwej stawki, ale istnieją limity 6% (PIT) i 10% (CIT),
• najbardziej atrakcyjne są darowizny produktów spożywczych przekazywane organizacjom – nie podlegają limitom procentowym.

Optymalizacja podatkowa może polegać także na rozłożeniu darowizn w czasie, aby wykorzystać limity oraz na ocenie konsekwencji VAT – szczególnie przy darowiznach rzeczowych.

W przypadku darowizn rzeczowych przekazanie towaru może rodzić obowiązek naliczenia podatku VAT, co zwiększa koszt darczyńcy w porównaniu do darowizny pieniężnej.

Kontrola podatkowa i ryzyko związane z darowizną

Organy podatkowe przykładają dużą wagę do prawidłowego dokumentowania i ewidencji darowizn oraz rzeczywistego ich przekazania. Niedopełnienie obowiązków formalnych albo podejrzenie wykorzystywania darowizn w celach innych niż deklarowane może skutkować zakwestionowaniem rozliczenia przez urząd skarbowy.

• ryzyko zakwestionowania faktu dokonania darowizny lub poprawności jej dokumentacji,
• szczególna uwaga wobec darowizn przekazanych podmiotom powiązanym,
• możliwość zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania,
• ryzyko zakwestionowania prawidłowej wyceny wartości składnika majątku,
• kwestionowanie kwalifikacji prawnej przekazania.

Perspektywy rozwoju regulacji dotyczących darowizn

Przepisy podatkowe dotyczące darowizn ewoluują wraz z potrzebami społecznymi oraz polityką fiskalną. Obserwuje się trend poszerzania katalogu wyjątków pozwalających zaliczyć niektóre darowizny do kosztów podatkowych – zwłaszcza dotyczących społecznie ważnych celów.

Regulacje dotyczące pomocy dla Ukrainy mogą otwierać drogę do wprowadzania dalszych wyjątków w szczególnych okolicznościach. Podwójna preferencja pozostaje jednak rozwiązaniem wyjątkowym, dedykowanym sytuacjom kryzysowym.

Nowe technologie i formy aktywów (np. kryptowaluty) mogą wymusić doprecyzowanie przepisów w przyszłości, a harmonizacja na poziomie UE poszerzyć zakres ulg podatkowych obejmujących także organizacje zagraniczne.

W przyszłości można spodziewać się także uproszczeń proceduralnych oraz wdrożenia elektronicznych narzędzi rozliczeniowych, co zwiększy dostępność preferencji podatkowych związanych z darowiznami.